L’art. 8 del D.L. 84/2025 ha sancito la piena efficacia della disciplina fiscale del Codice del Terzo Settore (D.Lgs. 117/2017) a decorrere dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2025. Per gli enti con esercizio coincidente con l’anno solare, ciò significa che dal 1° gennaio 2026 il regime delle ONLUS, previsto dagli artt. 10-29 del D.Lgs. 460/1997, è definitivamente superato.
Tra le disposizioni che cessano di produrre effetti vi è l’art. 16 del D.Lgs. 460/1997, che rappresentava una deroga espressa alla disciplina generale della ritenuta d’acconto sui contributi. Tale norma escludeva l’applicazione della ritenuta del 4% di cui all’art. 28, comma 2, del D.P.R. 600/1973 con riguardo ai contributi corrisposti dagli enti pubblici alle ONLUS, ivi comprese le cooperative sociali qualificate “ONLUS di diritto” ai sensi della Legge 381/1991.
Il ritorno al regime ordinario dell’art. 28 D.P.R. 600/1973
L’abrogazione dell’art. 16 del D.Lgs. 460/1997 — disposta per effetto dell’art. 102, comma 2, del D.Lgs. 117/2017 — comporta il venir meno della norma speciale di esonero e, conseguentemente, la riespansione della regola generale. L’art. 28, comma 2, del D.P.R. 600/1973 stabilisce che regioni, province, comuni e altri enti pubblici e privati sono tenuti ad operare una ritenuta del 4% a titolo di acconto sui contributi erogati ad imprese, con la sola eccezione dei contributi destinati all’acquisto di beni strumentali.
Ne consegue che, a partire dal 2026, le cooperative sociali, le imprese sociali e, più in generale, tutti gli enti del Terzo Settore che esercitano attività d’impresa tornano pienamente nel perimetro applicativo della ritenuta d’acconto. La novità è tutt’altro che marginale, soprattutto per il comparto della cooperazione sociale, storicamente caratterizzato da una fitta rete di rapporti convenzionali e di contribuzione pubblica con gli enti locali e con le aziende sanitarie.
Le ricadute operative per cooperative sociali ed enti erogatori
Dal punto di vista pratico, il cambiamento impone un duplice ordine di adeguamenti. Da un lato, gli enti pubblici e privati erogatori dovranno applicare la ritenuta del 4% su tutti i contributi corrisposti ad ex ONLUS che svolgono attività d’impresa, senza più poter fare affidamento su dichiarazioni di esonero rilasciate dai beneficiari. Dall’altro lato, le cooperative sociali e gli altri enti beneficiari dovranno aggiornare la propria gestione amministrativa e contabile, tenendo conto del fatto che i contributi percepiti subiranno una decurtazione pari al 4% dell’importo lordo, da recuperare in sede di dichiarazione dei redditi quale credito per ritenute d’acconto subite.
Si tratta di un aspetto che merita attenzione nella pianificazione dei flussi di cassa, poiché la ritenuta — pur essendo a titolo di acconto e dunque interamente scomputabile — genera un effetto finanziario immediato che può risultare significativo per enti con elevati volumi di contribuzione pubblica.
La ripartizione dei contributi ai partner di progetto
Un profilo di particolare rilevanza, che il superamento del regime ONLUS rende ancora più attuale, riguarda la gestione della ritenuta nell’ambito di progetti realizzati in partnership con più soggetti.
Con la Risposta a interpello n. 586 del 15 settembre 2021, l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che, quando il soggetto capofila di un progetto riceve l’intero contributo pubblico e successivamente ne ripartisce le quote tra i partner coinvolti, l’operazione si configura come un mandato senza rappresentanza. In tale schema, il contributo non perde la propria natura al momento del trasferimento ai singoli partner: ciascuno di essi, ricevendo una quota del finanziamento qualificabile come contributo in conto esercizio, diviene a sua volta soggetto percettore ai fini dell’art. 28 del D.P.R. 600/1973.
La conseguenza è che il capofila, nel momento in cui “ribalta” le somme ai partner, è tenuto ad operare a propria volta la ritenuta del 4%, ricorrendone i presupposti soggettivi e oggettivi. L’Agenzia ha così superato la tesi secondo cui il contributo, in quanto unitario sotto il profilo economico, potrebbe scontare la ritenuta una sola volta in sede di prima erogazione. Il discrimine non è l’unicità del finanziamento, bensì la circostanza che ciascun percettore realizzi, per il tramite della somma ricevuta, un provento fiscalmente autonomo e diverso da una mera partita di giro.
L’eccezione: corrispettivi e rimborsi spese analitici
Occorre tuttavia precisare che la ritenuta in sede di ripartizione ai partner trova applicazione solo quando il trasferimento conserva la natura di contributo in conto esercizio. Qualora, invece, le somme erogate ai partner assumano la veste di corrispettivo per prestazioni di servizi rese al capofila ovvero di rimborso spese analitico e documentato, il regime applicabile sarà differente e la ritenuta ex art. 28 D.P.R. 600/1973 non troverà applicazione, ferma restando l’eventuale rilevanza ai fini IVA delle prestazioni rese.