Il quadro normativo sulla tenuta dei registri contabili offre oggi agli operatori tre distinte modalità di conservazione, ciascuna con proprie implicazioni in termini di termini, imposta di bollo e adempimenti. Per i documenti relativi all'esercizio 2025, la scadenza per la stampa cartacea o la conservazione elettronica è fissata al 2 febbraio 2027. Ma la "terza via" introdotta dal D.L. Semplificazioni del 2022 ha profondamente cambiato l'approccio di molti studi e imprese.
Il termine di riferimento per l'anno 2025
Il principio cardine è contenuto nell'art. 7, comma 4-ter, del D.L. 357/1994: la stampa su carta dei registri contabili e la conservazione elettronica dei documenti informatici fiscalmente rilevanti devono essere completate entro il terzo mese successivo al termine di presentazione della dichiarazione annuale dei redditi relativa al periodo d'imposta di riferimento. Il termine è unico e vale anche per i documenti rilevanti ai fini IVA, come chiarito dalla Risoluzione dell'Agenzia delle Entrate n. 46/E del 2017, nonostante il disallineamento tra le scadenze dichiarative ai fini delle imposte dirette e dell'IVA.
Per i soggetti con esercizio coincidente con l'anno solare, la dichiarazione dei redditi relativa al periodo d'imposta 2025 dovrà essere presentata entro il 2 novembre 2026 (poiché il 31 ottobre 2026 cade di sabato). Ne consegue che il termine ultimo per la stampa cartacea o per la conservazione elettronica sostitutiva dei libri, registri e documenti informatici relativi all'anno 2025 è il 2 febbraio 2027.
Fa eccezione il registro dei beni ammortizzabili, che ai sensi dell'art. 16 del D.P.R. 600/1973 deve essere predisposto e stampato entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi, e dunque, per l'anno 2025, entro il 2 novembre 2026.
Le tre strade percorribili: stampa, conservazione sostitutiva o tenuta elettronica con stampa a richiesta
L'evoluzione normativa degli ultimi anni ha delineato tre distinte modalità di gestione dei registri contabili, ciascuna con proprie peculiarità.
La prima modalità è quella tradizionale della stampa cartacea periodica. Il contribuente provvede alla stampa materiale dei registri e li conserva in formato analogico. In questo caso, l'adempimento deve essere completato entro la scadenza sopra indicata e l'imposta di bollo si liquida in funzione del numero di pagine, mediante contrassegno telematico o modello F23 (codice tributo 458T).
La seconda modalità è la conservazione sostitutiva (o conservazione elettronica a norma), disciplinata dal D.M. 17 giugno 2014 e dal Codice dell'Amministrazione Digitale (D.Lgs. 82/2005). Il processo deve concludersi con l'apposizione della firma digitale e della marca temporale, e deve garantire le caratteristiche di immodificabilità, integrità, autenticità e leggibilità dei documenti. Anche in questo caso, il termine è il medesimo della stampa cartacea. L'imposta di bollo si calcola ogni 2.500 registrazioni (o frazioni) e si versa in un'unica soluzione con modello F24 telematico (codice tributo 2501).
La terza modalità, introdotta dall'art. 1, comma 2-bis, del D.L. 73/2022 attraverso il nuovo comma 4-quater dell'art. 7 del D.L. 357/1994, rappresenta la vera novità di semplificazione: la tenuta elettronica con stampa a richiesta. In deroga al comma 4-ter, la tenuta e la conservazione di qualsiasi registro contabile con sistemi elettronici su qualsiasi supporto sono considerate regolari anche in assenza di stampa cartacea o di conservazione sostitutiva digitale, purché in sede di accesso, ispezione o verifica i registri risultino aggiornati sui sistemi elettronici e vengano stampati a seguito della richiesta degli organi procedenti e in loro presenza. In termini pratici, è sufficiente mantenere i registri aggiornati in formato elettronico — ad esempio in un file PDF immodificabile — e procedere alla stampa solo se e quando l'Amministrazione finanziaria lo richieda in sede di controllo. Se tuttavia non è garantita l'immodificabilità del file PDF salvato, resta consigliabile procedere alla stampa cartacea per cautela.
Il nodo irrisolto dell'imposta di bollo nella tenuta elettronica senza conservazione sostitutiva
Uno degli aspetti più delicati — e ancora privo di una disciplina organica — riguarda le modalità di assolvimento dell'imposta di bollo quando il contribuente si avvale della terza via (tenuta elettronica con stampa solo in caso di verifica). Il legislatore, infatti, nel superare l'obbligo periodico di stampa, non ha adottato una specifica regolamentazione per l'imposta di bollo in tale contesto.
In via interpretativa, alla luce delle Risposte a interpello dell'Agenzia delle Entrate n. 236 del 9 aprile 2021 e n. 346 del 17 maggio 2021, si ritiene preferibile assolvere l'imposta in base al numero di registrazioni (e non di pagine), versandola in un'unica soluzione con modello F24 telematico, codice tributo 2501, entro 120 giorni dalla chiusura dell'esercizio. Per i documenti informatici emessi e utilizzati nell'anno 2025, il termine è dunque il 30 aprile 2026. Una soluzione operativa suggerita dalla prassi consiste nell'effettuare una stampa periodica "virtuale" dei registri in formato PDF, così da poter determinare il numero di pagine generate e calcolare agevolmente il tributo dovuto.
L'imposta di bollo per le cooperative: l'importo maggiorato
Un aspetto specifico riguarda le società cooperative. Per il libro giornale, il libro degli inventari e i libri sociali, l'imposta di bollo è dovuta nella misura di 32,00 euro — anziché 16,00 euro — sia ogni 100 pagine (in caso di tenuta cartacea) sia ogni 2.500 registrazioni (in caso di tenuta informatica). La maggiorazione è prevista dall'art. 16 della Tariffa allegata al D.P.R. 642/1972 e si applica, oltre che alle cooperative, anche agli imprenditori individuali, alle società di persone, alle mutue assicuratrici e ai consorzi.
Per quanto riguarda la nozione di "registrazione", la Risoluzione dell'Agenzia delle Entrate n. 161/E del 2007 ha chiarito che si intende ogni singolo accadimento contabile, a prescindere dalle righe di dettaglio. Per il libro giornale ciò corrisponde a ciascuna operazione in partita doppia, mentre per il libro degli inventari alla registrazione di ciascun cespite e della nota integrativa.
La comunicazione in dichiarazione dei redditi e il regime sanzionatorio
Non va dimenticato che, ai sensi dell'art. 5 del D.M. 17/06/2014, il contribuente che effettua la conservazione elettronica è tenuto a comunicarlo nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d'imposta in cui il processo di conservazione è stato completato.
Sul fronte sanzionatorio, la mancata tenuta o conservazione dei documenti previsti dalla normativa tributaria è punita con la sanzione amministrativa da 1.000 a 8.000 euro, ai sensi dell'art. 9 del D.Lgs. 471/1997. Un rischio che rende opportuna una scelta consapevole e documentata tra le modalità di conservazione disponibili.
Riepilogo delle scadenze per l'anno 2025
Per i soggetti con esercizio coincidente con l'anno solare, le scadenze da tenere a mente in relazione ai registri contabili dell'esercizio 2025 sono le seguenti: il registro dei beni ammortizzabili va predisposto entro il 2 novembre 2026, la stampa cartacea o la conservazione sostitutiva di tutti gli altri registri e dei documenti informatici fiscalmente rilevanti vanno completate entro il 2 febbraio 2027, l'imposta di bollo sui documenti informatici relativi al 2025 va versata con F24 (codice 2501) entro il 30 aprile 2026, e la comunicazione dell'avvenuta conservazione elettronica va resa nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d'imposta in cui il processo si è concluso.
La scelta tra le tre modalità di conservazione disponibili è, in ultima analisi, una decisione organizzativa che va calibrata sulla struttura dello studio o dell'impresa, tenendo conto del livello di digitalizzazione raggiunto e della capacità di garantire l'immodificabilità dei documenti elettronici.